ÖZET:
Vergi mahremiyeti, devletin yatırım ve harcamalarını karşılamasında büyük bir katkı yaratan mükelleflerin, güvenlik, sağlık ve altyapı gibi temel hizmetlerin yaratılmasında sağladıkları katkı nedeniyle; vergi ödeyerek katlandıkları bu fedakârlık ve sorumluluk sonucu, mükelleflerin gizli kalması gereken bilgi ve kayıtlarının ifşa edilmesini yasaklayan, kamuya olan güvenlerini ve şahsi hayatlarını korumaya yönelik bir düzenlemedir. Vergi mükelleflerine tanınan bu hakkın, gerek vergilendirme gerekse vergilerin takip ve tahsili sırasında bu işlemlerin yapılması ile görevli kişilerce açıklanması vergi mahremiyetinin ihlali sayılmaktadır. Bu suçu işleyen kamu görevlileri hakkında Vergi Usul Kanunu, Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun ve Türk Ceza Kanunu gereği hürriyeti bağlayıcı cezalar verilmektedir.
ANAHTAR KELİME:
Vergi mahremiyetinin ihlali suçu, vergi mahremiyeti, sırrın ifşası.
GİRİŞ:
“Herkes, özel hayatına ve aile hayatına saygı gösterilmesini isteme hakkına sahiptir. Özel hayatın ve aile hayatının gizliliğine dokunulamaz.”[1] şeklindeki hüküm, anayasanın Özel Hayatın Gizliği Başlıklı 20.Maddesiyle, herkesin kişisel bilgi ve verilerinin korunması, milli güvelik ve kamu düzeni gibi bazı istisnalar hariç koruma altına alınmıştır. Anayasada mevcut bu düzenleme gereği vergi hukukumuzda vergi mahremiyeti adıyla mevzuata ekleme yapılarak, vergi mükellefleri ve mükelleflerle ilişkili kişilerin gizli kalması gereken bilgi ve belgelerinin bunları öğrenen görevlilerce ifşa edilmesi yasaklanmıştır. Aksi hareket eden görevliler hakkında hürriyeti bağlayıcı cezaların verilmesi kararlaştırılmıştır. Vergi hukukumuzda vergi mahremiyeti, mükellefler için önemli bir güven unsuru taşımaktadır. Bu güvenin ortadan kalkması vergi gelirlerini azaltacağı, kayıt dışılığa doğru bir yönlenmenin, vergi idaresi ile mükellef arasında gönüllülük prensibine olumsuz etki edeceği düşünüldüğünde ne kadar ödemli bir yer tuttuğu ortaya çıkmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 5.Maddesinde yerini bulan vergi mahremiyeti, kimlerin bazı istisnalar hariç bu gizliliğe uyması gerektiğini, bunun ihlali halinde ilgili kanunun, Vergi Mahremiyetinin İhlali başlıklı 362.Maddesi gereği cezalandırılacağı konularını içine almaktadır. Bu çalışmada gerek Vergi Usul Kanununun 5 ve 362.Maddeleri, gerekse Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 107.Maddesi karşılaştırılarak vergi mahremiyetinin ihlali halinde iki mevzuatın uygulamaya bakışı ve yaptırımları tartışılacaktır.
I-VERGİ MAHREMİYETİ TANIMI VE AMACI
1-Tanımı
Konuşma hayatımızda kullandığımız “mahremiyet” kelimesi; Arapça “mahrem” kelimesinden türetilmiştir, “gizlilik, gizli olma durumu” anlamına gelmektedir.[2]
Genel anlamıyla mahremiyet “bizim başkaları tarafından ne ölçüde tanınıp bilindiğimiz, başkalarının fiziksel olarak bize ne ölçüde ulaşabilir oldukları, bizim başkalarının ilgi ve dikkatinin ne ölçüde nesnesi olduğumuz hususlarıyla yakından ilişkili bir kavramdır. Mahremiyet teorisini, insanların başkalarının erişebilirliğinden geçici olarak azade kalarak kendilerini korumaları esasına dayalı olarak geliştiren Westin (1970) için mahremiyet hakkı, bireylerin, grupların veya kurumların, diğerleriyle iletişime girdiklerinde kendileri hakkındaki bilgiyi ne zaman, nasıl, ne ölçüde vereceklerini belirleme yetkisini ifade eder. Sosyal hayata bireysel katılım açısından bakıldığında mahremiyet, bir kimsenin fiziksel veya psikolojik araçlar yoluyla genel toplum yaşamından gönüllü ve geçici olarak çekilmesi”[3] anlamına gelmektedir.
Anayasa ve yasalarımızda gizlilik, sırrın ifşası, konumuzdaki anlamıyla; mahremiyetin korunmasına yönelik birçok düzenleme mevcuttur. Vergi hukukumuzda ise bu uygulamaya paralel olarak, 213 sayılı Vergi Usul Kanununda “vergi mahremiyeti” 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanununda ise “sırrın ifşası” başlıkları ile konu ele alınmıştır. Bu iki düzenleme ile vergi uygulamaları ve tahsili aşamalarında mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öğrendikleri sırları veya gizli kalması gereken diğer hususları ifşa edemezler ve kendilerinin veya üçüncü şahısların nef’ine kullanamayacakları aksi halde hürriyeti bağlayıcı cezalar verileceği hükme bağlanmıştır. Bu sayede mükelleflerin; kendilerine ve aile durumlarına, mal varlıklarına, işlerine, ticari kariyerine, gizli kalması gereken ticari sır ile ticari ilişkilerinin koruması sağlanmıştır.
2-Amacı
Vergi mahremiyetinin korunması, buna uygun yasal düzenlemelerin yapılmasıyla, Gelir İdaresi Başkanlığı; vergilendirmede asli unsurlardan biri olan güven unsurunu ve gönüllülük prensibini sağlam temellere oturtmayı, “vergi incelemelerinde, vergi kanunlarının adil, hukuksal, tarafsız ve rekabeti korucu bir şekilde uygulanmasını “[4]amaçlamaktadır.
II-VERGİ HUKUNDA VERGİ MAHREMİYETİ ve SIRRIN İFŞASI
1-Vergi Mahremiyeti
Mahremiyet konusu, 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 5.Maddesinde
düzenlemiş olup, kanun metni şöyledir,
“Madde 5 – Vergi Mahremiyeti
Aşağıda yazılı kimseler görevleri dolayısıyla, mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öğrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususları ifşa edemezler ve kendilerinin veya üçüncü şahısların nef’ine kullanamazlar
1. Vergi muameleleri ve incelemeleri ile uğraşan memurlar;
2. (2686 sayılı Kanunun 1’inci maddesiyle değişen bent) Vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştay da görevli olanlar;
3. Vergi kanunlarına göre kurulan komisyonlara iştirak edenler;
4. Vergi işlerinde kullanılan bilirkişiler.
Bu yasak, yukarıda yazılı kimseler, bu görevlerinden ayrılsalar dahi devam eder.”
Yukarıdaki söz konusu düzenleme, vergi muameleleri ve incelemeleri ile uğraşan memurlar, vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştayda görevli olanlar, vergi kanunlarına göre kurulan komisyonlara iştirak edenlerle, vergi işlerinde kullanılan bilirkişiler, konumu, kademesi ve mevkisi ne olursa olsun; mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öğrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususları ifşa edemezler ve kendilerinin veya üçüncü şahısların nef’ine kullanamayacakları ve hatta bu görevlerinden ayrılsalar dahi bu yasakların süreci maddede belirtilmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu, bu maddenin ihlali halinde uygulanacak cezaları 5.Madde yerine, 5278 sayılı Kanunun 278.Maddesi ile değişen Vergi Mahremiyetinin İhlali başlıklı 362.Maddesinde;
Madde 362 – Vergi Mahremiyetinin İhlali
“Bu Kanunda yazılı vergi mahremiyetine uymaya mecbur olan kimselerden bu mahremiyeti ihlal edenler, Türk Ceza Kanununun 239 uncu maddesi hükümlerine göre cezalandırılır.”
Şeklindeki düzenlemesi ile bu suçları işleyenler hakkında Ceza Hukukunun uygulanacağını emretmektedir. Görüldüğü üzere Gelir İdaresi Başkanlığı ve Hukuk Sistemi vergi mahremiyetine, yani kamuya olan güvene ve özel hayatın gizli kalmasına ayrı bir önem vermektedir. Bu fiilleri işleyenler hakkında bir yıldan yedi yıla kadar varan hürriyeti bağlayıcı cezalar verildiği gibi memuriyetlerine son verilerek bir daha kamu hizmeti yapması yasaklana bilmektedir.
2-Sırrın İfşası
Sırrın İfşası ise, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 107.Maddesinde düzenlenmiştir. Konun metni ise aşağıdaki gibidir,
“Madde 107 – Sırrın ifşası
(Değişik birinci fıkra: 23/1/2008-5728/160 md.) Bu kanunun tatbikinde vazifeli bulunan kimseler, bu vazifeleri dolayısıyla amme borçlusunun ve onunla ilgili kimselerin şahıslarına, mesleklerine, işlerine, muamele ve hesap durumlarına ait öğrendikleri sırlarla, gizli kalması lazım gelen diğer hususları ifşa ettikleri takdirde Türk Ceza Kanununun 239 uncu maddesine göre cezalandırılır.”
İlk bakışta bu madde V.U.K’nun 05.Maddesi ile vergi mahremiyeti ve uygulanacak ceza konusunda paralellik gösterse de aşağıdaki bölümde anlatılacağı üzere kapsamı ve uygulama alanları farklıdır.
III-VERGİ MAHREMİYETİ VE SIRRIN İFŞASI HALLERİNİN KARŞILAŞTIRILMASI
Vergi Mahremiyetinin, Vergi Usul Kanunu 5.Madde ve Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun 107.Maddesi ile korunduğu, fiillerin ihlali halinde uygulanacak cezalar bakımından aynı şekilde hareket edildiği gözlenmekteyse de, vergi mahremiyetini korumaya yönelik uygulama alanları ve konusu bakımından farklılık göstermektedir.
Aslında sırrın ifşası, vergi mahremiyetini tamamlayan hatta onu da içine alan daha kapsamlı ve tamamlayıcı bir düzenlemedir. Vergi Usul Kanunun 5.Maddesindeki Vergi Mahremiyeti, yine aynı kanunun birinci maddesi ile düzenlenen Verginin Konusu başlıklı maddesindeki “Bu kanun hükümleri ikinci maddede yazılı olanlar dışında, genel bütçeye giren vergi, resim ve harçlar ile il özel idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim ve harçlar hakkında uygulanır. Yukarıda yazılı vergi, resim ve harçlara bağlı olan vergi, resim ve zamlar da bu kanuna tabidir. Bu kanunun hükümleri kaldırılan vergi, resim ve harçlar hakkında da uygulanır.” düzenlemesi ile vergi mahremiyet suçunun; tahakkuk aşamasında uygulanacağına, verginin ödenip ödenmemesinin önemli olmadığına, vergilemeyle ilgili olanların öğrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususları vergileme anında işlemiş olmaları gerektiğine işaret etmektedir. Görüldüğü üzere sırrın ifşasından daha dar bir kapsamda, mükellef bazında uygulanmaktadır.
Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 01.Maddesi “Devlete, vilayet hususi idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim, harç, ceza tahkik ve takiplerine ait muhakeme masrafı, vergi cezası, para cezası gibi asli, gecikme zammı, faiz gibi fer’i amme alacakları ve aynı idarelerin akitten, haksız fiil ve haksız iktisaptan doğanlar dışında kalan ve amme hizmetleri tatbikatından mütevellit olan diğer alacakları ile; bunların takip masrafları hakkında bu kanun hükümleri tatbik olunur. Türk Ceza Kanununun para cezalarının tahsil şekli ve hapse tahvili hakkındaki hükümleri mahfuzdur.” maddesiyle aynı kanunun 107.Maddesindeki “sırrın ifşası” halinin oluşması için verginin tahakkuk etmesinden sonra tahsil ve takip aşamasında uygulanacaktır, bu bakımdan Vergi Usul Kanunundaki “vergi mahremiyetini” de içine almakta, hatta kamu borçlusu ifadesi ile sırrın ifşasının mükellefler de dahil olmak üzere bütün kamu borçlarına uygulanacağını belirtmektedir. 6183 sayılı A.A.T.U.K’da yer alan kamu borçlusu kavramı, vergi kanunlarında yer alan mükellef kavramından daha geniş bir anlam ifade etmektedir. Burada Vergi Usul Kanunundaki “vergi mahremiyeti ihlali” ile 6183 sayılı Kanundaki “sırrın ifşası” kavramlarının karıştırılmaması gerekir, Eğer sır ya da mahremiyet verginin tahakkuk aşamasında ihlal edilmiş ve ifşa edilmiş ise VUK göre, tahsil ve takip aşamasında işlenmişse 6183 sayılı Kanuna göre cezalandırılacaktır.[5]
IV-VERGİ MAHREMİYETİ İHLALİ VE CEZALAR
Gerek vergileme aşamasında Vergi Usul Kanunun 5.Maddesinde belirtilen kişilerce, mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öğrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususların ifşa edilmesi ve kendilerinin veya üçüncü şahısların nef’ine kullanmaları ve hatta bu görevlerinden ayrılsalar dahi bu yasaklara uymamaları halinde aynı kanunun 362.Maddesi gereği, gerekse Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Kanununun 107.Maddesinde belirtilenlerce tahsil ve takip aşamasında bu kanunların uygulanmasıyla görevli olanlarca amme borçlusunun ve onunla ilgili kimselerin şahıslarına, mesleklerine, işlerine, muamele ve hesap durumlarına ait öğrendikleri sırlarla, gizli kalması lazım gelen diğer hususları ifşa ettikleri takdirde Türk Ceza Kanununun 239 uncu maddesine göre cezalandırılır.
Türk Ceza Kanununun 239 .Maddesi gereği;
Ticarî sır, bankacılık sırrı veya müşteri sırrı niteliğindeki bilgi veya belgelerin açıklanması.
Madde 239
(1) Sıfat veya görevi, meslek veya sanatı gereği vakıf olduğu ticari sır, bankacılık sırrı veya müşteri sırrı niteliğindeki bilgi veya belgeleri yetkisiz kişilere veren veya ifşa eden kişi, şikâyet üzerine, bir yıldan üç yıla kadar hapis ve beş bin güne kadar adlî para cezası ile cezalandırılır. Bu bilgi veya belgelerin, hukuka aykırı yolla elde eden kişiler tarafından yetkisiz kişilere verilmesi veya ifşa edilmesi halinde de bu fıkraya göre cezaya hükmolunur.
(2) Birinci fıkra hükümleri, fenni keşif ve buluşları veya sınaî uygulamaya ilişkin bilgiler hakkında da uygulanır.
(3) Bu sırlar, Türkiye’de oturmayan bir yabancıya veya onun memurlarına açıklandığı takdirde, faile verilecek ceza üçte biri oranında artırılır. Bu halde şikâyet koşulu aranmaz. (4) Cebir veya tehdit kullanarak bir kimseyi bu madde kapsamına giren bilgi veya belgeleri açıklamaya mecbur kılan kişi, üç yıldan yedi yıla kadar hapis cezasıyla cezalandırılır.
V-SONUÇ
Etkin vergilendirme yapılabilmesi için öncelikle vergilendirmeye kaynak teşkil eden unsurların, tespit edilmesi gerekmektedir. Bu unsurların tespitinde sadece idarenin gayret ve çabaları yeterli olmamakta, mükelleflerin. De yardımına gereksinim duyulmaktadır. Mükellefler kendi özel hayatlarına, gelirlerine, servetlerine, mesleklerine ve faaliyet alanlarına ilişkin bilgileri vergi idaresine verirken bu bilgilerin gizli kalmasını isteyeceklerdir. Eğer mükellefler, bu bilgilerin başkaları tarafından öğrenileceği ve kullanılabileceği endişesini taşırsa vergilendirme işlemi için gerekli olan bilgileri idareye verme konusunda tereddüde düşebilecektir. Bütün bu tereddüt ve endişeleri ortadan kaldırarak vergilendirmenin sağlıklı bir şekilde gerçekleşmesini sağlayacak bilgilerin elde edilmesi ve bu bilgilerin gizliliğinin korunması için vergi hukukunda vergi mahremiyeti ilkesine yer verilmiştir.[6]
Vergi Mahremiyeti ve Sırrın İfşası vergi hukukumuzda, tahakkuktan tahsil ve takip aşamasına kadar vergi güvenliğini sağlamakta, vergi kanunlarının adil, hukuksal, tarafsız ve rekabeti korucu bir şekilde uygulanmasını, mükellef ile vergi idaresi arasındaki güven unsurunun ve gönüllülük prensibini korumaktadır.
[1] 2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası . 2 Bölüm. Madde 20.
[2] Türkçe Sözlük. Türk Dil Kurumu. Ankara. 1998 Cilt 2. Ankara. 1998. s.1484
[3] Ankara Üniversitesi SBF Dergisi. 64-1. Sayfa.278
[4] Gelir İdaresi Başkanlığı. Mükellef Hakları Bildirgesi. 2014
[5] Yılmaz Özbalcı. AATUHK Yorum ve Açıklamaları. Oluş Yayıncılık. Ankara 2000. s.885
[6] Süleyman Demirel Üniversitesi. İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi. Y.2003. C.8 S.3 s.27-18
